A progressividade do ITCMD com a reforma tributária

Gustavo Henrique da Silva Araujo

A Reforma Tributária, aprovada no final de 2023 através da Emenda Constitucional 132/23, tem como objetivo principal modernizar a legislação e simplificar o sistema tributário nacional mediante a unificação de tributos. Além da principal mudança, que consiste na substituição do PIS, COFINS, ICMS e ISS pelo CBS e IBS, a Emenda Constitucional 132/23 introduziu outras alterações no sistema fiscal e tributário. Destaca-se, para os fins deste artigo, a inclusão da alínea VI ao art. 155, §1º da Constituição Federal.

A progressividade do ITCMD não é nenhuma novidade no ramo do direito tributário, visto que no julgamento do RE 562.045, o Supremo Tribunal Federal já havia firmado o entendimento de que poderiam ser previstas alíquotas progressivas para o ITCMD. Mas, como se tratava de uma mera possibilidade, muitos estados-membros mantiveram alíquotas fixas em suas leis estaduais.

Com a reforma, a Constituição passou a dispor que o imposto “será progressivo em razão do valor do quinhão, do legado ou da doação” (artigo 155, §1º, inciso VI, da CF/88).

Não obstante, é certo que, com a previsão expressa agora presente na Constituição, os estados certamente se mobilizarão para adotar a progressividade no ITCMD o quanto antes. A justificativa será a de promover maior justiça, cobrando o imposto de forma proporcional à capacidade econômica do contribuinte, analisada exclusivamente com base no valor do bem ou direito que gera a cobrança do tributo.

Ainda assim, a previsão constitucional não autoriza os estados a instituírem e aplicarem a progressividade conforme sua conveniência. No julgamento do RE 562.045, o Supremo Tribunal Federal fundamentou a progressividade das alíquotas do ITCMD no princípio da capacidade contributiva (artigo 145, §1º, da CF/88). Como o novo texto constitucional não associou a progressividade a nenhum objetivo extrafiscal, mas sim à base de cálculo do tributo, o fundamento para alíquotas diferenciadas permanece na variação das capacidades contributivas dos contribuintes.

Em decorrência disso, é necessário adotar o que a doutrina denomina como progressividade “gradual”, em oposição à progressividade “simples”. Na técnica da progressividade gradual, a alíquota mais elevada incide apenas sobre a fração da base de cálculo que excede o limite estabelecido para a faixa anterior de tributação. Já na progressividade simples, a alíquota mais alta é aplicada sobre a totalidade da base de cálculo.

Outro aspecto que deve ser considerado, tanto no processo legislativo quanto na aplicação da nova lei, refere-se aos limites de competência territorial de cada estado-membro. Esse ponto é especialmente relevante nas transmissões por herança, quando o acervo patrimonial é constituído por bens sujeitos à tributação por diferentes estados-membros.

Dessa forma, para determinar a alíquota do tributo devido a um estado-membro específico, apenas os bens abrangidos pela legislação tributária desse estado devem ser considerados. A fração patrimonial sujeita à tributação por outro estado deve ser desconsiderada. Interpretar de maneira contrária implicaria violar a delimitação de competência estabelecida pelo artigo 155, §1º, incisos I e II, da CF/88.

Nesse diapasão, a progressividade da alíquota do ITCMD deve ser baseada não na totalidade do patrimônio, mas na base de cálculo restrita ao território do estado-membro.

Portanto, constata-se que os estados-membros não podem instituir e aplicar alíquotas progressivas de ITCMD visando apenas o aspecto arrecadatório, mostrando-se necessário o respeito das demais normas que compõem o sistema tributário nacional. 

REFERÊNCIAS

BARROS, Paulo de Carvalho. Direito tributário – Linguagem e Método.Noeses. São Paulo, 2021.

CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL, disponível em:  https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172compilado.htm

PISCITELLI, Tathiane. Curso de Direito Tributário. Revista dos Tribunais. São Paulo, 2024.

PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo, 14ª ed. São Paulo: SaraivaJur, 2023. E-book.

LEÃO, Martha. Fundamentos Constitucionais da Tributação. In: PINTO, Alexandre Evaristo; PITMAN, Arthur; SILVA, Fábio Ferreira da. Manual de Gestão Tributária, 1ª ed. São Paulo: Atlas, 2023, p. 16.